探析数据资产并入资产负债表系列解读（二）

 数据资产并入资产负债表法律风险分析及解决路径

（一）元宇宙类游戏公司数据资产与传统游戏公司数据资产价值的区别

1.传统游戏公司数据资产的商业价值产生方式

获利方式：传统游戏公司在商业模式上与元宇宙类游戏公司有本质区别，普通游戏公司是游戏的生产者，主要通过原创游戏的制作发行来获利，玩家通过付费、购买道具等方式支付费用，游戏公司从中获取利润，一家普通游戏公司可能会通过研发数十几款游戏来获得收益。也即，传统游戏公司的数据资产来源途径较为单一，且传统游戏公司的游戏内容是剧本化的、有界定边界的。而这一类游戏因其具备既定的剧本模式，使得游戏用户无法因其个体行为偏好产生行为信息进而产生新的价值生产方式。

2.元宇宙类游戏公司数据资产的商业价值产生方式

元宇宙类游戏公司数据资产商业价值与传统游戏公司数据资产商业价值的区别即：元宇宙类游戏公司会通过创立一个虚拟世界，在没有剧本化设定的情况下，由用户自由化开展用户行为，这样就会产生与传统游戏公司不同的具有偏好性的行为信息。元宇宙游戏公司会通过分析这种用户偏好信息，利用相关信息获得经济利益。

（二）元宇宙游戏公司拥有的数据资源的特征

1.不具有实物形态

元宇宙游戏公司拥有的数据资源是由数据构成，存在方式是存储在介质中的游戏代码，无法以实物的形态进行呈现。

2.数据资源来源类别

第二类数据是指企业自行研发产生的，而用户行为数据这种第一类数据原来于外部用户。其中第二类数据不涉及任何用户和企业数据信息，是一个纯粹由数据代码写成的数据系统，权属清晰；第一类数据可能会受到数据确权问题的影响。

3.数据资源价值具有不确定性

原因：流量具有不确定性。元宇宙虚拟世界的价值取决于用户流量，流量越大收益越大，因此，因流量具有不确定性，进而导致数据资源价值具有不确定性。

（三）元宇宙游戏公司数据资产的会计确认问题探析

1.难点一：数据资产的权属问题

由于数据资产具有可复制性，数据资产的权属变动方式即为数据副本的转移，出让方实际仍然拥有该数据资产的内容。再比如，用户信息数据加工方的企业再将用户数据进行出让时，该企业是否本身就拥有这项数据资产的所有权，又是否符合隐私权和信息安全法的要求，都需要具体分析和对待，这也是包括元宇宙游戏公司在内、数据资产会计确认的普遍难点之一。

2.难点二：数据资产价值计量的可靠性问题

数据资产价值受市场、互联网变化因素的影响较大，对于价值确认时的模型确认、合理性检验的难度很大，因此，对于数据资产价值计量的可靠性往往存疑，这也是会计确认问题的难点。

3.难点三：价值不确定性

数据资产普遍采取的价值评估方式为历史成本法和公允价值法。如果采用历史成本法进行估量，由于大部分数据资产的摊销年限往往难以确定，从而造成使用该种评估方法的难度；如果采用公允价值法，市场健全程度、交易信息量、同类竞品、交易价格等是采用该种评估方法的难点。

4.难点四：后续计量问题

后续计量问题主要体现在持续升级改造、预计使用寿命、折旧摊销、资产减值等几个方面。比如，无形资产通常分为寿命有限的无形资产和寿命不确定的无形资产，虚拟世界数据资产的预计使用寿命的估量会影响后续折旧摊销的计量。

（四）某元宇宙游戏公司的入表方法

1.参照标准

根据该公司招股说明书报告显示，其编制财务报表的依据标准为美国公认会计准则GAAP和美国证券交易委员会关于财务报告的适用规则和条例。

2.会计确认

包括两方面，一是虚拟世界（符合第二类数据资产的定义和范围）数据资产满足国际会计准则框架下数据资产确认的条件，可以对其进行会计确认；二是虚拟世界内的用户行为数据（符合第一类数据资产的定义和范围）数据资产虽然为该元宇宙游戏公司带来了流量和经济利益，也可以用其利用用户行为记录所产生的用户偏好数据形成的用户画像精准营销，但由于该部分数据涉及用户隐私信息，不能直接进行会计确认。

从本文对《暂行规定》和元宇宙游戏公司数据资产入表的案例，基本可以明晰数据资产并入资产负债表可能衍生的法律风险，具体分析如下：

（一）权属引发的法律风险问题

数据资产的可复制性、成果加工的不可分性导致必然存在某项数据资产存在权属争议问题，这同样也会造成在对数据资产进行会计确认时的工作难度，我国《中华人民共和国个人信息保护法》和《中华人民共和国数据安全法》明确了涉及个人信息的数据不得随意披露，在数据资产进行会计确认的过程中，可能存在因权属争议引发的权属争议、报表错报等法律风险。

（二）价值确认引发的法律风险问题

归因于数据资产价值会受到诸多因素影响的事实，选择何种价值评估及确认方法是会计确认的难点之一，进而也会导致在投融资尽调、股权投资、并购实务中，对企业资产价值产生判断争议，更有甚至会成为证券虚假陈述行为的又一切入点。

（三）计量引发的法律风险问题

对于数据资产并入报表后的计量问题，初始计量往往无太大争议，但后续计量既要满足会计准则要求的客观、有效、经济要件，又要从计量属性角度来考虑适用历史成本法或是公允价值法等方式选择适宜的计量方法。事实上，计量问题等会计确认问题，会导致数据资源的确权、定价、交易、担保等法律风险问题。

（四）数据资产信息披露引发的合规风险

数据资产并入资产负债表势必对企业数据资产管理模式、并表合乎披露要求等合规问题带来新的挑战，由其在厘清应当披露与自愿披露的边界方面能否进行清晰区分可能会引发合规风险，以往简单费用化的做法已经不能适应《暂行规定》的要求。

（一）提高数据资源权属意识

《中华人民共和国民法典》第一百二十七条规定：“【对数据和网络虚拟财产的保护】法律对数据、网络虚拟财产的保护有规定的，依照其规定。”2022年12月19日颁布的《中共中央国务院关于构建数据基础制度更好发挥数据要素作用的意见》（以下简称“数据二十条”）第五条明确：“推进实施公共数据确权授权机制。对各级党政机关、企事业单位依法履职或提供公共服务过程中产生的公共数据，加强汇聚共享和开放开发，强化统筹授权使用和管理，推进互联互通，打破‘数据孤岛’。”

因此，我们建议，为了进一步减少因数据资源权属确认方面的法律风险，可以参照上海数据交易所有限公司于2022年8月发布《全国统一数据资产登记体系建设白皮书》中的有关登记方法，主动进行权属登记以便规避后续因权属问题产生的法律风险。

（二）企业应加快建立完善的数据资产核算机制

因会计确认会对数据资产并入资产负债表带来较大的影响，企业应当尽快建立完善的数据资产管理制度和相应的核算机制，数据资产并入资产负债表的计入过程应当审慎，应当按照无形资产会计准则、存货会计准则及相关指南进行严格确认，做好数据合规体系建设，建立健全数据资源管理经营制度，提高会计核算能力，遵守《暂行规定》提出的各项要求。

（三）加快提高数据治理能力

首先，企业应当严格按照法律法规的规定，严格落实信息保护、数据安全管理机制的要求，保证数据采购、数据加工、后续计量均符合法律法规的规定。其次，应从成本统计（购买价款、税费、数据脱敏、清洗、标注等加工过程、权属鉴证、质量评估、登记结算、安全管理等过程产生的成本）、摊销、后续计量等方面做好严格统计，防止因细节缺失造成数据资产计量等合规风险。最后，在存储数据与数据资源管理时应当确认其是否已经取得存储该等数据资源所需的相应资格、资质或许可，并注意数据安全保护。

附件：

法规链接：

《中华人民共和国个人信息保护法》

《中华人民共和国数据安全法》

《企业数据资源相关会计处理暂行规定》

引用文章：

朱扬勇,叶雅珍.从数据的属性看数据资产[J].大数据,2018,4(06):65-76.

李永红,数据资产视角下数字经济内部传导机制与模式研究.陕西省,西安邮电大学,2017-12-10

杜卓隆.Fintech时代对数据资产化的若干思考[J].中国战略新兴产业,2017(32):71.

刘朝阳.大数据定价问题分析[J].图书情报知识,2016(01):57-64.

钱坤.数据资产的会计确认计量问题研究[D].上海国家会计学院,2022.DOI:10.27902/d.cnki.ggjkj.2022.000007.